（撰稿/安徽大学 葛艳清；摄影/刘荣光）时光荏苒，白驹过隙，紧凑的学习生活已经过去一半。今天来自立信事务所的程老师给我们讲解了《金融工具相关实务问题》。本次金融工具相关会计准则的修订，涉及内容较多，主要包括以下几个方面： 
 （一）金融资产的基本概念
        金融工具是一个相对抽象的概念，理解即可。但作为一个会计学习者，有必要知道它的专业释义，这也是一个合格会计学习者必须要做的事。那么什么是金融工具的专业释义呢？金融工具，是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益性工具的合同。
通过金融工具的定义可知，金融工具就是份合同。既然是份合同，那必然是由双方共同协商签订的，合同一方是享有应有权利方，合同一方是负有应尽义务方，也就不难理解，金融工具在形成企业金融资产的同时，为啥也会形成其他单位的金融负债或权益性工具。
        例如，赊销商品对于销售方来说将形成一项金融资产（应收账款），而对于购买方来说，则形成了一项金融负债（应付账款）。公司普通股的发行对于发行方来说形成一项权益工具（股本），而对于购买方来说则形成一项金融资产（股权投资）。
        金融工具的定义中又涉及三个概念，即金融资产、金融负债和权益性工具。金融资产是从金融工具持有者的角度来定义的，而金融负债和权益性工具则是从工具发行者的角度来定义的。
（二）金融资产分类由现行“四分类”改为“三分类”
        现行金融工具确认和计量准则按照持有金融资产的意图和目的将金融资产分为四类（即以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项、可供出售金融资产），分类较为复杂，存在一定的主观性，在一定程度上影响了会计信息的可比性。新修订的金融工具确认和计量准则规定以企业持有金融资产的“业务模式”和“金融资产合同现金流量特征”作为金融资产分类的判断依据，将金融资产分类为以摊余成本计量的金融资产、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产以及以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产三类，减少了金融资产类别，提高了分类的客观性和会计处理的一致性。
 1.业务模式测试——示例
（1）A公司是企业集团公司，主要从事制造业，A公司有一全资子公司为财务公司，主要为集团内部的企业提供金融服务。A公司管理其应收账款的业务模式是将其在到期前出售给（不附追索权）该财务公司。财务公司会继续持有这些应收账款直至到期收回。假设A公司个别财务报表中已将所出售的应收账款终止确认。A公司管理应收账款的业务模式不属于持有并收取合同现金流量。
（2）A公司为保险公司，其持有大量的在活跃市场中可以交易的债券。A公司通过利用这些债券的合同现金流量（本金和利息）为其保险负债提供资金需求。为确保源自这些债券合同的现金流量足以结算到期的保险负债，A公司也会定期进行重大的债券购买和出售，以平衡其资产组合及满足所产生的现金流量需求。A公司的管理金融资产的业务模式为收取合同现金流量和出售金融资产兼有。
 2.现金流量特征测试——示例
（1）A商业银行向客户发放人民币贷款，贷款合同约定利率每年将根据人民币通货膨胀率进行调整。该利率调整机制符合“仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付”的合同现金流量特征。
（2）A商业银行与客户签订贷款合同，合同利率为一年期的基准利率SHIBOR+200个基点，但是，合同要求每半年重设一次基准利率，即每半年根据最新的一年期SHIBOR重设基准利率，之后的利息将根据新设的利率水平计算。假定上浮200个基点反映了客户的信用风险及其他基本借贷风险，该合同利息不满足“仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付”的合同现金流量特征。
（三）金融工具的计量
1.以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。
 

        A公司2x16年1月1日以市价90万元价格购入三年期债券，分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。票面利率4%，每年年末支付，面值100万。另外支付交易费用 5万。计算实际利率为：4×（1+r）^（-1）+4×（1+r）^（-2）+104×（1+r）^（-3）=95，得出r=5.87%。
 

2x16年末，该债券公允价值上升为98万元。
2x16年12月31日
借. 银行存款  4
借. 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产 3 = 98-95       （公允价值变动）
 贷. 投资收益  5.58 （按照实际利率计算的利息）
 贷. 其他综合收益 1.42 = 3-(5.58-4)(Δ的变动)
2.公允价值不能可靠取得权益工具投资。
旧准则：在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量的，采用成本法核算。
新准则：用以确定公允价值的近期信息不足，或者公允价值的可能估计金额分布范围很广，而成本代表了该范围内对公允价值的最佳估计的。该成本可代表其在该分布范围内对公允价值的恰当估计。
（四）金融资产减值会计由“已发生损失法”改为“预期损失法”
        现行金融工具确认和计量准则对于金融资产减值的会计处理采用的是“已发生损失法”，即只有在客观证据表明金融资产已经发生损失时，才对相关金融资产计提减值准备。新修订的金融工具确认和计量准则将金融资产减值会计处理由“已发生损失法”修改为“预期损失法”，要求考虑金融资产未来预期信用损失情况，从而更加及时、足额地计提金融资产减值准备，便于揭示和防控金融资产信用风险。
        对金融资产预期信用损失进行了三个阶段的划分，具体如下：
        第一个阶段：在资产负债表日，信用风险较低，或者金融工具经过初始的确认，其信用的质量并没有发生明显的恶化，确认预期信用损失金额的时长设为12个月，即只针对未来的12个月内，就其中可能存在的违约导致合同现金流量预期不足的部分进行评估，而利息计算的收入是根据资产账面价值总额来进行预判的。
        第二个阶段：对于某些金融工具出现了信用质量明显恶化的情况，但是客观上并无减值的迹象时，其减值确认的准备工作是按照整个期间与其信用损失金额来进行的，即在整个期间的任何一个时间节点上，金融工具可能因违约而导致合同现金流量预期不足的部分，但计算利息收入仍然按照账面价值总额来进行。
        第三个阶段：对于某些金融资产，在资产负债表日客观上具有减值的迹象，其减值准备是按照整个期间预期信用损失金额来计算的，其利息收益的计算按照资产账面价值净额来进行，但需要将预期信用损失扣除在外。

        通过程老师的悉心讲解，我对金融工具新准则有了进一步的了解。也明白了新准则对强化企业管理、促进资本市场健康发展、优化市场资源配置、提升金融监管效能意义重大，影响深远。