（撰稿：赵欣怡，摄影：刘荣光）阳春三月，桃花怒放，拉开了《国际税收》课堂精彩的序幕，李昕凝博士在课程伊始为我们辨析了国际税收与涉外税收、外国税制的区别，从基础概念的明晰上消除大家对于国际税收概念存在的常见误区。事实上，国际税收是指在开放的经济条件下，因纳税人的经济活动扩大到境外，国与国之间税收法规存在差异或相互冲突而带来的一些税收问题和税收现象，从某一国家的角度看，国际税收是一国对纳税人的跨境所得和交易活动课税的法律、法规的总称，其实质是特定国家的所得税法及其他法律的国际方面，并非是涉外税收或外国税制，涉外指外国人、外国企业和外商投资企业，而国际税收也涉及中国人和中资企业赴国外的经济活动，外国税制是研究其他国家或地区的税收制度与征管、税收改革方向、以及与我国的差异、对我国的启示，和国际税收也不相同。

   跨境交易活动开展加上国家税收管辖权的冲突带来的典型国际税收问题是国际重复征税国际重复不征税，进而需要通过单边和多边的方法解决重复征税问题，而国际重复不征税又会带来跨国逃避税问题，进而带来反避税规则的制定以及企业国际税收筹划的进一步改进与完善，据此逻辑本次《国际税收》课程从税收管辖权、国际重复征税、反国际避税规则、国际税收协定、多边国际税收协调机制与国际税收筹划六个方面进行专题讲解，穿插实务案例，深入浅出，循循善诱，环节紧凑，同学们所获颇丰。

一、税收管辖权与国际重复征税

    税收管辖权是一国政府在税收领域中的主权，它表现在一国政府有权决定对哪些人征税、征哪些税以及征多少税等方面。税收管辖权包括属人与属地原则，其中属人原则包括居民管辖权—一国对本国税法中规定的居民取得的世界范围内的所得行使课税权和公民管辖权—一国对拥有本国国籍的公民所取得的世界范围内的所得行使征税权，属地原则指地域管辖权，即一国对来源于本国境内的所得行使课税权，符合一国税法规定的税收居民包括自然人、法人（以及非法人经济实体）自然人税收居民身份的认定规则有四个衡量标准包括住所（居所）标准 、时间标准、家庭成员、经济利益中心。我国自然人居民纳税人认定标准是住所加时间标准即在中国境内有住所，或者无住所但在一个纳税年度内在中国境内居住累计满183天的居民纳税人需要就在中国境内和境外取得的所得缴纳个人所得税。法人税收居民的判定标准包括注册地标准、管理机构所在地标准、总机构所在地标准、选举权标准，我国法人居民纳税人的认定标准是注册地标准加实际管理机构所在地，即依法在中国境内成立或者依照外国法律成立但实际管理机构在中国境内的企业为居民企业。

   法人居民身份的认定不同所承担的纳税义务也不相同，对此李昕凝老师向我们介绍了中国移动（香港）有限公司申请改变税收居民身份的案例，通过该案例阐述了法人公司如何通过改变居民身份，实现降低税负的纳税筹划基本原理。中国移动（香港）有限公司系根据《香港公司条例》在香港注册成立的公司法人，其主要股东为中国移动通讯集团公司全资拥有的中国移动（香港）集团有限公司。中国移动（香港）集团有限公司于2003年底通过其全资子公司——中国移动香港（BVI）有限公司间接持有了中国移动（香港）有限公司75.7%的股权，余下的24.3%由公众持有。由于中国移动（香港）有限公司是在香港注册成立的企业，所以按照中国内地的《企业所得税法》，最初它属于非居民企业。但中国移动（香港）有限公司在内地31个省（自治区、直辖市）设有子公司，这些内地子公司向其分配股息时就要代扣代缴5%的企业所得税。为了减少这笔所得税负担，中国移动（香港）有限公司根据国税发【2009】82号文关于境外注册中资控股企业依据实际管理机构标准认定为居民企业向国家税务总局申请成为中国内地居民企业，并最终获得了国家税务总局的认定。由于根据《中华人民共和国企业所得税法》第二十六条规定—符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入，故中国移动（香港）有限公司成功认定为内地的居民企业后，中国移动（香港）有限公司从内地子公司取得的股息、红利可享受免税待遇，不过，中国移动（香港）有限公司成为中国内地居民企业后，其向中国内地非居民企业分配股息、红利时就要代扣代缴10%的预提所得税。依据是《国家税务总局关于印发 境外注册中资控股居民企业所得税管理办法（试行）的公告》第四条规定：“非境内注册居民企业应当按照企业所得税法及其实施条例和相关管理规定的要求，履行居民企业所得税纳税义务，并在向非居民企业支付企业所得税法第三条第三款规定的款项时，依法代扣代缴企业所得税。”此案例中中国移动（香港）有限公司通过适用我国对法人居民身份认定的实际管理机构所在地标准成功申请成为我国的税收居民，规避了居民公司之间的股息所得税，但同时增加了对非居民公司分配股息的预提税，由此可见公司在改变税收身份的时候应考虑改变前后的综合税负变化，是不是较改变前税收负担有所减少，需要重点关注其关联控股公司所在国国内法采用的税收管辖权及国与国之间税收协定的相关条款规定。

   而同种税收管辖权和不同种税收管辖权的重叠会带来国际重复征税问题，对于同种税收管辖权之间的冲突如居民和居民或地域与地域之间的税收管辖权冲突通过国际税收协定范本来解决，而不同种的税收管辖权的解决方法主要通过扣除法、减免法、抵免法的计算方法来解决。在地域管辖权的国际规范中各国对于不同类别的所得的来源地判定标准不同，导致不同国家间征税权冲突的问题，OECD范本更倾向于维护居民管辖权，更多地照顾发达国家的税收利益，而UN范本同时考虑到居民管辖权和地域管辖权的要求，适当地兼顾发展中国家的财权利益。

二、葛兰素史克公司转让定价案

   反国际避税规则包括一般反避税规则、转让定价规则、受控外国公司规则与反资本弱化规则。其中转让定价是指公司集团内部机构之间或关联企业之间发生的商品购销、技术受让、资金借贷和劳务提供等制定的内部交易价格，关联企业之间利用内部控制的优势，通过高价或低价的安排，将利润从所得税高的国家或地区转移到低税的地区是国际上常见的避税手段，对此我们就著名的美国葛兰素史克公司转让定价案在课堂上展开了讨论。

     葛兰素公司是全球最大的以研究开发为基础的制药企业之一，总部设在英国，以美国为业务营运中心。葛兰素英国母公司承担了研发职能，拥有葛兰素公司的传统医药产品的商标及专利权。葛兰素公司的前身葛兰素威康公司在美国成立子公司GSK，主要负责装药、成品工作以及在美国市场上营销、分销传统医药产品的功能。GSK子公司从英国母公司处得到许可证，并向母公司支付特许权使用费。美国国税局IRS认为GSK与其英国母公司之间存在转让定价问题，把大部分利润转移到了英国，随之向GSK发出了欠税追缴通知单。该转让定价调整案例的争议焦点主要可以总结为美国国税局和GSK对于GSK的营销分销功能是否构成营销型无形资产，其对无形资产带来的巨大收益的贡献程度如何，GSK认为其功能仅为分销营销，母公司才是无形资产的所有权人，大部分利润应归英国母公司所有，而美国国税局IRS认为GSK是一个全职子公司，不仅承担营销、分销功能分销功能，还承担一定的研发和制造功能，葛兰素公司的医药产品在市场上如此受欢迎的原因离不开大量的广告、宣传、推销、促销等活动，GSK的营销型无形资产起了主要作用，因此，利润的大部分应归GSK所有，应用剩余利润分割法把大部分利润划给美国子公司，即IRS认为，判断收益的归属应该看其经济实质，强调了市场营销活动对提高无形资产价值的贡献，GSK自1989年以来进行的市场营销活动价值很高，其价值体现在传统医药产品的销售价格中，GSK是这些无形资产的经济所有权人，因此，超额利润应归其所有。最终IRS运用剩余价值分割法，根据GSK销售额、GSK的市场营销活动、英国母公司拥有的专利权等因素，将实现的利润大部分分配给了GSK，转让定价调整后GSK向IRS支付高达34亿美元的税金。葛兰素史克案件作为美国历史上最大的一次转让定价调整案例，对我国反避税工作中对无形资产转让定价调整，尤其是在考量营销型无形资产对利润创造的贡献时，有很大的参考价值。

     课程末尾，李昕凝博士向我们讲授了国际税收筹划中企业常用的几种筹划方式如企业如何通过利用组织形式和架构设计实现降低税收负担的目的，企业在金融交易活动，知识产权创造和管理活动以及供应链管理活动中的税收筹划思路与方法，同学们深刻地感受到企业采取的多种多样的税收筹划手段给国际税收规则带来的挑战，并且随着数字经济的发展，穿透的国际税收规则已经不再适用，国际税收制度需要结合时代特征与经济发展模式做出相应调整，李老师的课程为同学们打开了国际税收视野的大门，给同学们打下了扎实的国际税收理论基础，让同学们站在更广阔的视角上看待税收问题，国际经济形势风云变幻，未来的国际税收规则变化与国际税收治理问题值得我们持续关注。